ВС: Закупка товара у предприятия-банкрота не лишает покупателя права на вычеты по НДС

Суд подчеркнул, что вывод о заведомой неуплате НДС банкротом не может вытекать из самого факта открытия процедуры конкурсного производства

Один из адвокатов согласился с выводом, что если покупатель никак не взаимосвязан с продавцом-банкротом, то он не может обладать информацией о заведомой невозможности уплаты налога в бюджет. Другая полагает, что позиция ВС может использоваться налогоплательщиками в иных спорах с инспекцией при доказывании своей добросовестности при получении тех или иных налоговых льгот. Третий отметил, что с 1 января реализация в текущей хозяйственной деятельности банкрота окончательно выведена из-под обложения НДС, из-за чего определение ВС – скорее восстановление справедливости в конкретном деле, чем задел на будущее.

3 марта Верховный Суд вынес Определение № 301-ЭС20-19679 по делу № А82-4848/2018 касательно обоснованности применения вычетов по НДС организацией, закупившей молоко у предприятия-банкрота.

Суды согласились с позицией налоговиков о неправомерности вычета

При исчислении НДС за второй квартал 2017 г. ООО «МолВест» приняло к вычету сумму налога –1,7 млн руб., предъявленную при приобретении молока у ОАО «Михайловское» на основании договора поставки. На момент заключения договора поставщик молочной продукции уже был признан банкротом (дело № А82-3011/2013).

Впоследствии Межрайонная инспекция ФНС № 2 по Ярославской области провела камеральную проверку декларации «МолВест» по НДС за второй квартал 2017 г., по итогам которой оштрафовала общество на 21 тыс. руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ и доначислила НДС в размере полученного налогового вычета, а также пени. Налоговый орган счел, что спорная сумма НДС была принята к вычету с нарушением требований подп. 15 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса, согласно которому не признаются объектом обложения НДС операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных банкротами. Таким образом, инспекция указала на отсутствие законных оснований для налогового вычета.

Поскольку региональное управление ФНС оставило в силе решение инспекции, «МолВест» оспорил его в арбитражном суде. Однако суд отказал в удовлетворении требований, его решение устояло в апелляции и кассации. Признавая законным решение инспекции, суды исходили из того, что в рассматриваемом случае на момент совершения хозяйственных операций общество было информировано о том, что товар приобретается им у предприятия-банкрота, и при должной степени осмотрительности налогоплательщик мог получить сведения о финансовом положении контрагента из общедоступных источников. Кроме того, они отметили, что общество «Михайловское» не уплатило в бюджет сумму НДС, предъявленную при реализации молока, поскольку в его уточненных декларациях по данному налогу соответствующие начисления сумм налога отсутствовали.

Верховный Суд напомнил о позиции Конституционного Суда

Далее общество «МолВест» обратилось за защитой своих прав в Верховный Суд РФ, Судебная коллегия по экономическим спорам которого согласилась с доводами кассационной жалобы. При этом Суд указал, что вопрос о правомерности применения налоговых вычетов покупателями в случаях, когда поставщик признан несостоятельным, являлся предметом рассмотрения Конституционного Суда в Постановлении от 19 декабря 2019 г. № 41-П.

Тогда КС РФ отмечал, что отказ в праве на вычет по НДС покупателям продукции организации-банкрота, когда сумма налога была предъявлена им в счете-фактуре, может иметь для них неоднозначные социально-экономические последствия, том числе негативного характера. В качестве средства, позволяющего предотвратить такие злоупотребления налогоплательщиков, могут выступать положения ст. 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» НК РФ. В частности, основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, отражаемых в соответствующем учете налогоплательщика, а равно если основными целями сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

При рассмотрении спора, как пояснил ВС, судам следовало установить, являлось ли для налогоплательщика-покупателя заведомо ясным, что общество «Михайловское», продолжившее ведение своей текущей хозяйственной деятельности после открытия конкурсного производства, не имеет объективной возможности уплатить НДС при реализации молока. В свою очередь, в том случае, когда имущества должника оказалось недостаточно для уплаты НДС по текущим обязательствам, судам надлежало оценить поведение налогового органа в рамках дела о банкротстве и установить, принимались ли им меры к прекращению несостоятельной организацией текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производилось и реализовывалось молоко.

Со ссылкой на Постановление КС № 41-П Суд напомнил, что вывод о заведомой неуплате НДС поставщиком-банкротом не может вытекать из самого факта открытия в отношении него процедуры конкурсного производства, а допустим при условии, что налоговым органом будет установлено участие покупателя в получении необоснованной налоговой выгоды в результате совместных с поставщиком и иными лицами действий. Это, пояснил Суд, подразумевает необходимость доказывания налоговым органом факта причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров (работ, услуг). «Например, исключается возможность применения налоговых вычетов НДС полностью или в соответствующей части в ситуациях, когда налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты НДС в процессе обращения товаров (работ, услуг)», – отмечено в определении.

В рассматриваемом споре, как подчеркнул Суд, налогоплательщик последовательно указывал, что приобретал молоко у общества «Михайловское» для ведения облагаемой НДС деятельности, а именно в целях оптовой продажи молока и производства молочной продукции. Какие-либо обстоятельства, подтверждающие участие налогоплательщика в совместных с банкротом действиях, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды за счет применения вычетов НДС при приобретении молока, суды не установили. «Вопреки выводу судов, опубликование в Едином федеральном реестре сведений о банкротстве информации о недостаточности имущества должника, с которой мог ознакомиться налогоплательщик-покупатель, не является основанием для вывода о получении им необоснованной налоговой выгоды. Публикуемая в таком реестре информация в принципе не затрагивает текущие платежи (включая платежи по НДС), которые производятся вне очереди», – заметил ВС.

Он отметил, что само по себе ухудшение финансового положения поставщика или открытие в отношении него конкурного производства не запрещает иным субъектам оборота вступать в хозяйственные отношения с ним, а равно не позволяет утверждать, что поведение поставщика, продолжившего ведение своей хозяйственной деятельности, стало противоправным. Кроме того, текущая задолженность по НДС подлежит уплате за счет имущества должника вне зависимости от наличия притязаний кредиторов, требования которых возникли до возбуждения дела о банкротстве и включены в реестр, а налоговым органом – должны приниматься меры по ее взысканию согласно ст. 46 НК РФ.

«При рассмотрении дела в Верховном Суде РФ инспекцией также заявлены доводы о недостаточности имущества должника для осуществления расчетов по текущим платежам. Однако в данном случае инспекция как государственный орган, принявший оспариваемый ненормативный акт, в нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ не представила доказательств того, что уполномоченным органом принимались меры к прекращению обществом “Михайловское” текущей хозяйственной деятельности, в рамках которой производится товар, реализованный налогоплательщику (молоко). Вопреки доводам инспекции, согласование передачи имущественного комплекса общества “Михайловское” в аренду иным лицам не тождественно прекращению хозяйственной деятельности, а лишь изменяет способ получения дохода от ее ведения», – заключил ВС и отменил решения нижестоящих судов, вернув дело на новое рассмотрение в первую инстанцию.

Эксперты «АГ» прокомментировали выводы Суда

Адвокат АП г. Москвы Марина Дарьина полагает, что ВС продолжил движение по направлению, которое занял в конце 2019 г., дополнив ранее сделанные выводы следующим: отказ покупателю в вычете НДС был бы правомерен, если бы налоговый орган доказал факт причастности покупателя к уклонению от уплаты НДС продавцом, согласованности их действий, которые направлены на получение экономического эффекта от такого уклонения.

По ее мнению, Верховный Суд также сделал очень важный вывод, который может использоваться налогоплательщиками в иных спорах с инспекцией при доказывании своей добросовестности при получении тех или иных льгот, а именно: вступление в экономические отношения с фирмой-банкротом не является основанием для автоматического признания покупателя получившим необоснованную налоговую выгоду (т.е. сам факт вступления в экономические отношения с фирмой-банкротом не является нарушением). «Данный вывод очень важен в свете каждодневного повышающегося числа банкротных дел как для фирм-банкротов, так и их контрагентов, поскольку и те, и другие смогут продолжить свою нормальную экономическую деятельность. ВС РФ также обратил внимание на тот факт, что инспекция не предотвратила деятельность компании-банкрота по реализации имущества, а лишь просто изменила способ получения дохода от ее деятельности», – отметила Марина Дарьина.

Управляющий партнер компании TAXMANAGER, адвокат Василий Ваюкин отметил, что при рассмотрении спора ВС в полной мере учел позицию Конституционного Суда из Постановления № 41-П/2019. «Компания – заявитель жалобы не была взаимозависимой с продавцом продукции – банкротом, никаких обстоятельств, свидетельствующих о его участии в совместных с компанией-банкротом действиях по получению необоснованной налоговой выгоды, не было. И, как вполне справедливо отметил ВС РФ, одного лишь опубликования сведений о банкротстве, с которыми мог ознакомиться налогоплательщик-покупатель, недостаточно. Такая информация в принципе не затрагивает текущие платежи, включая платежи по НДС, которые производятся вне очереди (п. 1 ст. 134 Закона о банкротстве). То есть текущая задолженность по НДС подлежит уплате вне зависимости от наличия притязаний кредиторов, а налоговый орган, участвующий в деле о банкротстве, должен принимать меры по ее взысканию в порядке ст. 46 НК РФ», – полагает Василий Ваюкин.

Он добавил, что, действительно, если покупатель никак не взаимосвязан с продавцом-банкротом, то он не может обладать информацией о заведомой невозможности уплаты налога в бюджет. «Здесь, скорее, вопрос к конкурсному управляющему: в уточненной декларации по НДС соответствующие начисления сумм налога исключены. Также ВС РФ предписал судам исследовать вопрос, принимались ли уполномоченным органом, участвующем в деле о банкротстве, меры к прекращению компанией-банкротом текущей хозяйственной деятельности, в рамках которой производился товар, реализованный налогоплательщику», – подчеркнул адвокат.

Адвокат АП г. Москвы Иван Белов в свою очередь заметил, что с 1 января 2021 г. реализация в текущей хозяйственной деятельности банкрота окончательно выведена из-под обложения НДС, из-за чего определение Верховного Суда – скорее восстановление справедливости в конкретном деле, чем задел на будущее.

«На первый план в правоприменении сейчас выходит фактор добросовестного поведения, нравится нам или нет, но это общеотраслевая тенденция, которая касается не только налоговых споров. Добросовестность налогоплательщика – вообще вещь крайне оценочная, и все споры последних 15 лет о праве на налоговую выгоду касаются того, по каким критериям эту добросовестность устанавливать. Единого рецепта здесь нет и быть не может, поэтому определение Верховного Суда по делу общества “МолВест”, как и другие решения высшего суда по похожим спорам, не блещет универсальными позициями, но позволяет хотя бы минимально сориентироваться в окружающей действительности», – убежден он.

По словам адвоката, судам в каждом конкретном деле на основании собранных доказательств и исследованных обстоятельств придется устанавливать, знал или мог знать налогоплательщик о том, что его продавец-банкрот не в состоянии заплатить НДС. «И это при том, что текущие обязательства банкрота, к которым такой НДС относится, нигде не публикуются. Кроме того, возможность фактической уплаты налога в бюджет завязана на множестве факторов, в том числе зависит от активности иных кредиторов, предъявляющих текущие требования в процедуре банкротства, от расходов конкурсного управляющего и много чего еще. Не стоит забывать, что обязанность продавца заплатить НДС появляется не в момент сделки, а 25-го числа месяца после окончания квартала, в котором произошла отгрузка. До этой даты могут произойти любые непрогнозированные события, которые потребуют платежей, и на налог может объективно не хватить денег. От подобных форс-мажоров добросовестный покупатель, рассчитывающий на вычет, должен быть застрахован», – полагает Иван Белов.

Он добавил, что даже факт аффилированности с должником, о котором говорит Верховный Суд как о маркере возможной недобросовестности, не означает, что покупатель должен непременно знать о невозможности уплаты НДС в бюджет. «Самое информированное лицо в такой ситуации – это конкурсный управляющий банкрота, но и он не всегда может достоверно прогнозировать платеж полном объеме и в заданный срок», – резюмировал эксперт.