КС не увидел нарушений в порядке исчисления НДФЛ

Он, в частности, отметил, что положения НК РФ, определяющие в том числе право на определение расчетным путем суммы уплачиваемых налогов, сами по себе не регулируют вопросы определения объекта налогообложения НДФЛ и его уплаты

Один из экспертов «АГ» напомнил, что для квалификации поступивших на счет налогоплательщика денежных средств не требуется применять расчетный метод – доходом признается именно та сумма, которую налогоплательщик фактически получил. Другая заметила, что не могут быть признаны неконституционными нормы НК РФ, которые позволяют налоговым органам устанавливать сумму налога, подлежащую уплате налогоплательщиками. Третий счел, что в целом практика определения размера НДФЛ на основании расходов налогоплательщика не является однозначной.

Конституционный Суд опубликовал Определение № 2594-О по жалобе на неконституционность п. 1, 3, 5 и 6 ст. 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах», подп. 7 п. 1 ст. 31 «Права налоговых органов», ст. 209 «Объект налогообложения, а также абз. 1 п. 1 и п. 2 ст. 210 «Налоговая база» главы 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса.

Вступившими в законную силу постановлениями судов общей юрисдикции Альбине Кагармановой было отказано в признании незаконным решения налогового органа о привлечении ее к ответственности за совершение налогового правонарушения. Суды пришли к выводу, что с учетом представленных пояснений и доказательств невозможно установить основания и источник ряда систематических денежных поступлений на ее банковские счета, которые были сопоставлены налоговым органом с официальными доходами и установленными в ходе проведения проверки расходами с учетом деятельности налогоплательщика в различных коммерческих организациях. Они заключили, что такие денежные поступления свидетельствуют о получении налогоплательщиком дохода, который не был задекларирован и с которого не был уплачен НДФЛ.

В жалобе в Конституционный Суд Альбина Кагарманова указала, что п. 1, 3, 5 и 6 ст. 3, подп. 7 п. 1 ст. 31, ст. 209, а также абз. 1 п. 1 и п. 2 ст. 210 НК РФ противоречат Конституции, поскольку в контексте правоприменительной практики позволяют исчислять НДФЛ расчетным методом, исходя из расходов налогоплательщика, а не его доходов.

Отказывая в принятии жалобы к рассмотрению, КС напомнил, что согласно НК необходимые элементы налогообложения должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика. Федеральное законодательство о налогах и сборах должно создавать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности, что предполагает, в частности, при установлении федеральных налогов определение всех элементов налоговых обязательств, включая объект налогообложения, налоговую базу, порядок исчисления и уплаты налога.

В связи с этим федеральный законодатель установил для целей уплаты НДФЛ объект налогообложения, которым признается полученный налогоплательщиком доход, а также налоговую базу, при определении которой учитываются все полученные им доходы. Таким образом, оспариваемые положения ст. 209 и 210 Кодекса не содержат неопределенности, предполагают исчисление и уплату НДФЛ исходя из дохода налогоплательщика, который признается объектом налогообложения, и не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права заявительницы в указанном ею аспекте.

В свою очередь, оспариваемые положения ст. 3 и 31 НК РФ, определяющие основные начала законодательства о налогах и сборах и права налоговых органов, в том числе право на определение расчетным путем суммы налогов, уплачиваемых налогоплательщиками в бюджетную систему РФ, сами по себе не регулируют вопросы определения объекта налогообложения НДФЛ и его уплаты, а следовательно, также не могут нарушать конституционные права заявительницы. Проверка же обоснованности правоприменительных решений, в том числе касательно определения доначисленной суммы НДФЛ с учетом обстоятельств конкретного дела налогоплательщика, не относится к полномочиям КС РФ.

Партнер юридической фирмы INTELLECT, руководитель группы практик «Разрешение споров» Роман Речкин назвал позицию Конституционного Суда абсолютно разумной и обоснованной. «Заявительница, очевидно, пыталась путем обращения в КС РФ пересмотреть вынесенное в отношении него решение налогового органа, в том числе переоценить фактические обстоятельства, установленные судами при рассмотрении ее спора. Так, по мнению заявительницы, оспариваемые нормы НК РФ противоречат Конституции РФ, поскольку якобы “позволяют исчислять налог на доходы физических лиц расчетным методом, исходя из расходов налогоплательщика, а не его доходов”. Однако в деле ситуация абсолютно иная: в качестве дохода Альбины Кагармановой налоговый орган квалифицировал денежные средства, поступившие на ее банковский счет, в отношении которых налогоплательщик не представил документы об основаниях и источниках этих поступлений. Более того, поступления на счет налогоплательщика, как отметил Суд, носили систематический характер. Такой подход полностью соответствует п. 1 ст. 210 НК РФ: при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло», − отметил он.

Как пояснил эксперт, принципиально, что для квалификации поступивших на счет налогоплательщика денежных средств не требуется применять расчетный метод – доходом признается именно та сумма, которую налогоплательщик фактически получил. «Также не имела смысла попытка налогоплательщика проверить конституционность самого расчетного метода исчисления НДФЛ – КС об этом уже неоднократно высказывался. Так, в Определении от 5 июля 2005 г. № 301-О Суд указал: “Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков”. Аналогичная позиция была сформулирована КС РФ и в Определении от 4 декабря 2003 г. № 441-О», − напомнил Роман Речкин.

Партнер и руководитель налоговой практики Five Stones Consulting Екатерина Болдинова отметила, что в рассматриваемом случае налогоплательщик пытался обжаловать положения ст. 210 НК РФ. «Если у налогоплательщика есть доход, налог с него должен быть уплачен. Неопределенности в такой ситуации нет. При этом также не могут быть признаны неконституционными нормы НК РФ, которые позволяют налоговым органам устанавливать сумму налога, подлежащую уплате налогоплательщиками, поскольку эти нормы не регулируют объект налогообложения, а устанавливают объем прав налоговых органов, реализуя которые налогоплательщику доначисляется или просто начисляется налог. Наверное, в рассматриваемом случае речь идет о ситуации, когда налогоплательщику не удалось доказать свою правоту в суде, и он решил попытать счастья в Конституционном Суде», − предположила она.

Адвокат, советник Lidings Дмитрий Кириллов полагает, что рассмотренный КС вопрос сводится к применению налоговыми органами права определять подлежащие уплате суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. «Закон содержит закрытый перечень оснований для применения такого способа расчета: отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения; непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов; отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения; ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги; непредставление налогоплательщиком − иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций», − напомнил он.

При этом, по словам эксперта, из содержания определения КС невозможно установить, как были оценены судами в деле заявителя жалобы основания применения расчетного метода. «В целом практика определения размера НДФЛ на основании расходов налогоплательщика не является однозначной. Так, Определением Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 10 ноября 2015 г. № 57-КГ15-8 в удовлетворении иска налогового органа о взыскании недоимки и пени по НДФЛ было отказано. Определение было включено в Обзор судебной практики ВС РФ № 4 (2015)», − отметил Дмитрий Кириллов.