ВС разъяснил нюансы определения размера налоговой недоимки участника схемы дробления бизнеса

Как счел Суд, суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, учитываются при определении размера недоимки по общей системе налогообложения организатора группы

ВС разъяснил нюансы определения размера налоговой недоимки участника схемы дробления бизнеса

По мнению одного адвоката, по вопросу определения действительных налоговых обязательств в таких спорах у Верховного Суда и ФНС России сложился такой подход, что, если налогоплательщик уличен в недобросовестности, доначисленная сумма налогов должна быть объективно верной, насколько это возможно в конкретной ситуации, однако на практике он не всегда учитывается. Другой назвал верным подход ВС, который указал на необходимость определения действительных налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика, умышленно использующего схему минимизации платежей в бюджет через взаимозависимых ИП, с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым предпринимателем, по которым объединены доходы участников схемы.

21 июля Верховный Суд вынес Определение № 301-ЭС22-4481 по делу № А29-2698/2020 об оспаривании решения налогового органа застройщиком, который участвовал в схеме дробления бизнеса для сохранения возможности использования УСН в своей деятельности.

ИФНС по г. Сыктывкару провела выездную проверку ООО «ОптимаСтрой», которое занималось строительством многоквартирных домов и строительно-монтажными работами, за 2014–2016 гг. По итогам проверки налоговики сочли, что застройщик создал схему уклонения от налогообложения путем формального привлечения пяти взаимозависимых ИП к операциям по реализации прав гражданам на объекты строительства в виде квартир, фактически не осуществляющих самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности и применяющих УСН. Это, по мнению инспекции, позволило обществу разделить доходы от осуществления своей деятельности с целью сохранения возможности применения указанного спецрежима.

Налоговый орган также отметил, что застройщик искажал в регистрах бухгалтерского и налогового учета данные об объектах налогообложения (доходах от реализации), а доходы, полученные предпринимателями от реализации прав на квартиры реальным (конечным) дольщикам, были определены ИФНС на основании первичных учетных документов налогоплательщика и признаны доходом общества. Таким образом, «ОптимаСтрой» не отразило доходы (выручку) от реализации прав на квартиры в рамках ДДУ на общую сумму 101 млн руб., что повлекло неправомерное применение им УСН в проверяемом периоде, заключила инспекция. В результате обществу было начислено свыше 25 млн руб. недоимки по налогу на прибыль, НДС и имущественному налогу, а также 8,2 млн руб. пеней, оно также было оштрафовано на 2,3 млн руб.

Поскольку региональное УФНС России оставило в силе решение инспекции, застройщик оспорил его в суд. Однако три инстанции поддержали позицию ИФНС о создании плательщиком схемы ухода от налогообложения, при которой фактически деятельность по реализации прав на квартиры велась обществом, а заключение ДДУ с предпринимателями производилось с целью регулирования полученных доходов. Они также сочли, что общество «ОптимаСтрой» являлось организацией одной группы взаимозависимых и аффилированных лиц, которыми велась согласованная политика при строительстве объектов недвижимости, предоставлении в аренду транспортных средств, приобретении земельных участков для строительства. При этом они отклонили доводы заявителя о необходимости проведения налоговой реконструкции хозяйственных операций при применении ст. 54.1 НК, посчитав, что размер недоимки налоговым органом был определен правильно. Также был отклонен довод застройщика о том, что его налоговые обязательства были определены без учета уплаченных предпринимателями сумм налога в связи с применением УСН в размере 6% от полученного ими дохода, под предлогом того, что их уплата была осуществлена не налогоплательщиком, а пятью ИП, поэтому такие платежи не могут признаваться расходами самого общества. С точки зрения судов, предприниматели могли подать в налоговый орган уточненные налоговые декларации.

Застройщик подал кассационную жалобу в Верховный Суд. Рассмотрев дело, Судебная коллегия по экономическим спорам напомнила, что действия, направленные на обход установленных гл. 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом. Если имело место распределение доходов между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН (дробление бизнеса), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общей системе налогообложения.

В то же время, отметил ВС, из существа вышеуказанного правонарушения вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также – консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

«Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности, должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика – организатора группы, – отмечено в определении ВС РФ. – В ином случае не будет обеспечена последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий, а доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны – приобретет характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой стороны – создаст предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы, притом что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме».

Как пояснил Суд, в рассматриваемом случае налоговый орган выявил, что в 2013–2015 гг. через ИП было реализовано 77 квартир (36% от общего их количества). При этом из-под налогообложения выводились значительные суммы доходов, поскольку стоимость прав на квартиры, по которой предприниматели передавали их конечным дольщикам, была существенно выше стоимости прав на квартиры по ДДУ между застройщиками и взаимозависимыми ИП. В свою очередь, общество «ОптимаСтрой» являлось организацией одной группы взаимозависимых и аффилированных лиц, которыми проводилась согласованная политика при строительстве объектов недвижимости, предоставлении в аренду т/с, а также приобретении земельных участков для строительства.

В рамках таких правоотношений общество путем формального привлечения взаимозависимых ИП искусственно создавало условия для применения УСН, заключая договоры на участие в долевом строительстве многоквартирных домов ниже себестоимости. Впоследствии объекты долевого строительства по договорам уступки прав требований (цессии) передавались в адрес конечных дольщиков по цене, значительно превышающей стоимость приобретения объектов предпринимателями. Фактически передачу прав на объекты общество осуществляло самостоятельно, а применение схемы позволило ему вывести часть доходов на взаимозависимых лиц и уклониться от налогообложения. «При этом налоговый орган располагал сведениями и документами, которые позволяли определить налоговые обязательства общества “ОптимаСтрой” по общей системе налогообложения с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым предпринимателем за спорные налоговые периоды, по которым объединены их доходы. Вместе с тем при определении размера недоимки эти сведения инспекцией фактически во внимание не приняты, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки», – заметил ВС.

Он добавил, что доводы относительно необходимости определения действительного размера налоговой обязанности путем применения налоговой реконструкции неоднократно заявлялись кассатором при рассмотрении этого дела, однако они были отклонены судами с указанием на невозможность признания уплаченных предпринимателями налогов в качестве расходов заявителя. Эта позиция судов, заметил ВС, не может быть признана правомерной. Таким образом, ВС отменил судебные акты нижестоящих судов и вернул дело на новое рассмотрение в первую инстанцию.

Адвокат АП г. Москвы, управляющий партнер компании Tax & Legal management Василий Ваюкин полагает, что по вопросу об определении действительных налоговых обязательств в таких спорах сложился следующий правовой подход: даже если налогоплательщик уличен в недобросовестности, доначисленная сумма налогов должна быть объективно верной, насколько это возможно в конкретной ситуации. «Кроме того, пересмотр налоговых обязательств призван компенсировать ущерб, причиненный бюджету. В связи с этим фактически уплаченные суммы налогов, пусть даже третьими лицами с вмененного проверенному налогоплательщику дохода, должны уменьшать доначисления (ущерб отсутствует). В противном случае они будут носить характер дополнительных санкций, не предусмотренных законодательством о налогах и сборах и не подлежащих применению, исходя из положений иных (смежных) отраслей права. Результатом налоговой проверки не может выступать доначисление недоимки, которая не должна была возникнуть у проверяемого лица при надлежащем соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах (Определение ВС РФ от 19 января 2018 г. № 305-КГ17-14988 по делу № А41-17865/2016)», – отметил он.

Эксперт напомнил, что ВС РФ в Определении от 23 марта 2022 г. № 307-ЭС21-17713 по делу № А66-1735/2019 разъяснил, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также – консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. «Аналогичная правовая позиция изложена в Определении ВС РФ от 23 марта 2022 г. № 307-ЭС21-17087 по делу № А66-1193/2019. ФНС России придерживается схожей правовой позиции. Так, на необходимость при определении действительных налоговых обязательств при выявлении схем дробления бизнеса учитывать налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов, указывается в п. 28 Письма от 10 марта 2021 г. № БВ-4-7/3060@», – пояснил адвокат.

Тем не менее, заметил он, достаточно часто территориальные налоговые органы, определяя действительные налоговые обязательства, действуют иначе. «Суммы налогов, уплаченных участниками “схемы”, во внимание не принимаются, что приводит к произвольному завышению сумм налогов, пеней и штрафов, начисляемых по результатам проверок. И такая позиция находит поддержку в судах. Однако Экономколлегия, рассматривая жалобу ООО “ОптимаСтрой”, не согласилась с подобным подходом и отправила дело на новое рассмотрение», – подчеркнул Василий Ваюкин.

Адвокат АП Краснодарского края Александр Фищук пояснил, что суммы недоимок, выявляемые в ходе выездных налоговых проверок, определяются инспекторами «на коленке», исходя из платежеспособности налогоплательщика и его бенефициаров. «За единичными исключениями судебная защита нарушенного права в этой категории споров является фикцией. Верховный Суд указал на необходимость определения действительных налоговых обязательств проверяемого налогоплательщика, умышленно использующего схему минимизации платежей в бюджет через взаимозависимых предпринимателей, с учетом налогов, исчисленных и уплаченных каждым предпринимателем, по которым объединены доходы участников схемы. Этот подход представляется законным, обоснованным и соответствует позиции, декларируемой всеми высшими судебными инстанциями, согласно которой объем прав и обязанностей налогоплательщика должен определяться исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи», – полагает он.

Главная проблема, по мнению эксперта, заключается в том, что подобные определения ВС в подавляющем большинстве случаев игнорируются судами нижестоящих инстанций. (Например, Определение ВС РФ от 15 декабря 2021 г. № 305-ЭС21-18005 по делу ООО «Спецхимпром»): «Будем надеяться, что в свете последних событий “ветер” действительно начал дуть в другую сторону, и закон вернется в обычную практику налоговых споров».

Оставить комментарий

avatar
  
smilegrinwinkmrgreenneutraltwistedarrowshockunamusedcooleviloopsrazzrollcryeeklolmadsadexclamationquestionideahmmbegwhewchucklesillyenvyshutmouth
  Подписаться  
Уведомление о